Prix de transaction (IFRS 15)
Le prix de transaction est le prix de la contrepartie attendu par l’entité en échange du transfert des biens ou services promis au client.
Cependant, le prix de transaction exclut les montants collectés au profit de tiers, comme par exemple, la TVA.
De plus, quatre conditions sont à prendre en considération dans la norme IFRS 15, étape n°3 :
Conditions :
– prise en compte des termes du contrat et des pratiques des affaires
– transfert des biens et services promis comme prévu
– impossibilité d’annuler, de renouveler ou modifier le contrat
– montant de la contrepartie fixe ou variable, payé en cash ou en nature
De ce fait, en déterminant le prix de transaction, l’entité pourrait prendre en compte ces 4 éléments:
a) la contrepartie variable
b) l’existence d’une composante de financement significative
c) la contrepartie non monétaire
d) la contrepartie payée au client
a) la contrepartie variable
Dans ce cas, si le prix de transaction inclut un montant variable, alors l’entité devra envisager pour quel montant de la contrepartie l’entité est tenue de respecter en échange du transfert des biens ou services promis.
Exemples : rabais, remboursements, pénalités
Ainsi, la contrepartie variable est inclue dans le prix de transaction si elle peut être estimée et qu’il est fort probable que l’entité encaissera le montant une fois toutes les incertitudes levées.
Exemples de secteurs d’activité concernés : le bâtiment, les médias et le divertissement
L’entité peut alors évaluer la contrepartie variable de 2 manières :
– soit la valeur attendue i.e. la somme des probabilités des montants pondérés. On utilise cette méthode pour estimer le montant de la contrepartie variable pour des contrats ayant des caractéristiques similaires
– soit le montant le plus probable i.e. l’unique probabilité la plus probable dans le choix des chiffres d’affaires possibles. C’est le cas pour estimer le montant de la contrepartie variable si seulement 2 résultats possibles existent.
Aussi, il est nécessaire d’appliquer la méthode choisie de façon consistante tout au long du contrat.
Exemple 1 :
Prenons le cas où une entreprise A vend un produit C à un client B à la date du 01/01/N. Le prix du produit C est de 500 € par unité.
De plus, si le client B achète au moins 1 000 unités du produit C alors, il bénéficie d’un rabais de 10%, soit 50€ par unité vendue supplémentaire.
En fait, cette condition constitue une contrepartie variable.
A la date du 31/03/N, le client B achète 100 unités du produit A.
Aussi, l’entreprise A en conclut qu’il est fort probable qu’un ajustement significatif à la baisse du revenu n’aura pas lieu lorsque l’incertitude sera levée i.e. le montant définitif du nombre d’unités vendues. Donc, l’entreprise A enregistre un chiffre d’affaires de 100 unités x 500€ soit un montant de 50 000€
A la date du 01/07/N, le client B achète 600 unités du produit A. L’entreprise A alors en conclut qu’il est fort probable que l’entreprise B achètera plus de 1 000 unités du produit C au cours de l’année N. En conséquence, l’entreprise A va alors réduire le prix de l’article C rétrospectivement. Ainsi, on a :
– montant de la commande du 01/07/N : 600 unités x 450€ = 270 000€
– prise en compte du rabais de la commande du 31/03/N : – (100 unités x 50€) = – 5 000 unités.
Exemple 2 :
Prenons le cas d’une entreprise A qui a un contrat avec un client B pour construire un entrepôt.
– prix du contrat : 1 000 000 €
– bonus : 500 000 € si les délais sont respectés. Le bonus décroît de 10% par semaine de retard
Or, l’entreprise A a une expérience de contrats similaires. Fondée sur cette expérience, il estime qu’il y a une probabilité de :
– 60% que le contrat soit réalisé à la date prévue.
– 30% une semaine plus tard
– 10% deux semaines plus tard
Méthode 1 : la valeur attendue i.e. la somme des probabilités des montants pondérés
Montant fixe : 1 000 000 €
Montant variable :
– 60% x 500 000€ = 300 000€
+30% x (500 000 – 50 000)€ = 135 000€
+10% x (500 000 – 50 000 – 50 000)€ = 40 000 €
Soit un montant variable de 475 000€
Par conséquent, le chiffre d’affaires estimé s’élève à 1 000 000€ + 475 000€ = 1 475 000€
Méthode 2 : le montant le plus probable
La plus forte probabilité s’élève à 60%, soit un chiffre d’affaires estimé à 1 000 000€ + 500 000€ = 1 500 000€
Pour conclure : étant donné qu’il existe plus de 2 possibilités pour calculer le chiffre d’affaires estimé, la méthode de la probabilité pondérée est appropriée.
b) l’existence d’une composante de financement significatif
Lors de la détermination du prix de transaction, le montant promis de la contrepartie fourni par l’entité ou le client est ajusté en fonction de l’existence d’ un bénéfice significatif de financement lors du transfert des biens ou services au client.
Alors, un ajustement dans la valeur temps de l’argent se réalise au prix de transaction pour les effets significatifs du financement.
Exemple : l’entité A livre le client B aujourd’hui qui paie dans 2 ans
Un contrat peut contenir :
– explicitement
– ou implicitement
une composante de financement significative étant donné que l’affectation du prix de transaction.
Exemple : l’entité A livre le client B aujourd’hui qui paie dans 2 ans
Si le contrat contient une composante de financement et que celle-ci est significative au contrat, alors on prend en compte les 2 facteurs suivants :
– la différence entre le montant de la contrepartie promise et le prix de vente des biens et services promis
– l’effet combiné à la fois de la période de temps attendue entre le transfert des biens ou services promis et le paiement fait par le client, ainsi que les taux d’intérêt qui prévalent sur le marché pertinent
Cependant aucun ajustement n’est nécessaire lorsque le temps entre le transfert et le paiement est inférieur à 1 an.
Détermination du taux d’intérêt
On détermine le taux d’intérêt lors de l’entrée en vigueur du contrat. En aucune façon, ce taux doit être mis à jour, notamment en cas de variations du taux sur les marchés.
Le taux d’intérêt doit refléter le taux applicable entre l’entité et les autres clients dans une transaction de financement séparée. La même approche s’applique pour les paiements différés et les paiements reçus d’avance.
Présentation dans le compte de résultat étendu
Les effets du financement s’affichent séparément du chiffre d’affaires provenant des contrats avec les clients, dans le compte de résultat étendu
Exemple :
Pour prendre un exemple, au 01/01/N, une entreprise A vend un produit B à un client C. Dans cinq ans, l’entreprise A recevra un montant de 5 000 000 €.
Le taux d’intérêt approprié est de 5%
Au 01/01/N
Montant initial de la contrepartie = 5 000 000 x 1/(1+0,05)5 = 3 917 631
L’entreprise A comptabilise alors au débit le compte client un montant de 3 917 631 et au crédit, un chiffre d’affaires de 3 917 631
Au 31/12/N
Montant des intérêts = 3 917 631 * 5% = 195 882
L’entreprise A comptabilise :
– au débit : compte client : 195 882
– au crédit : produits d’intérêts : 195 882
Balance au 31/1/N _client C
– chiffre d’affaires attendu = 3 917 631
– produits d’intérêt = 195 882
Total = 3 917 631 + 195 882 = 4 113 513
Au 31/12/N+1
Calcul du montant des intérêts = 4 113 513 x 5% = 205 676
Balance 31/12/N+1_ client C
– chiffre d’affaires attendu = 4 113 513
– produits d’intérêt = 205 676
Total = 4 113 513 + 205 676 = 4 319 189
On reproduit le même processus itératif jusqu’à la fin du contrat en N+4.
Balance 31/12/N+4_ client C
– chiffre d’affaires attendu = 4 761 905
– produits d’intérêt = 238095
Total = 4 761 905 + 238 095 = 5 000 000
c) la contrepartie non monétaire
La contrepartie non monétaire est évaluée à la juste valeur. Cependant, si l’on ne peut pas estimé la juste valeur, alors l’entité mesure la contrepartie indirectement en se référant au prix de vente individuel des biens et services promis au client en échange de la contrepartie.
Si le client participe aux biens et services, par exemple, en équipements, matières premières, personnel, pour faciliter l’exécution du contrat, alors l’entité doit évaluer si elle obtient le contrôle de ces biens ou services. Ainsi, donc, si c’est le cas, l’entité comptabilise une contrepartie non monétaire provenant du client.
Comptabilisation :
Débit : Actif/Dépense
Crédit : Chiffre d’affaires
Exemple :
L’entité A signe un contrat au 01/01/N avec un client B pour fournir un service hebdomadaire pour une durée d’un an. Le client promet 100 actions après chaque semaine de service.
Pour déterminer le prix de transaction et le montant de chiffre d’affaires, l’entité A va mesurer la juste valeur des 100 actions reçues après la fourniture de chaque semaine de service.
d) Contrepartie payable au client
Dans ce cas, la contrepartie payable au client comprend des montants monétaires que l’entité paie ou s’attend à payer à un client.
Exemples : crédit consenti au client, coupons
L’entité comptabilise alors une réduction de prix de la transaction, à moins que le paiement au client concerne un bien ou service transféré par le client. Dans ce dernier cas, il s’agit d’une transaction d’achat effectué par l’entité comme n’importe quel fournisseur.
Si le montant de la contrepartie payable au client excède la juste valeur du bien ou service, l’entité enregistre cet excès comme une réduction de prix.
Aussi, toute réduction dans le prix de transaction résultant d’une contrepartie payable au client est reconnue si :
– on reconnait le chiffre d’affaires pour le transfert de ces biens ou services au client
– l’entité paie ou promet de payer la contrepartie
Exemple :
Considérons le cas d’une entité A qui fabrique des biens de consommation. Il conclut alors un contrat d’un an avec un client B. Ce dernier s’engage ainsi à acheter au moins 15 millions d’euros de produits durant l’année. De plus, une clause du contrat exige un paiement non remboursable de 1,5 million d’euros (10% du contrat) lors de l’entrée en vigueur du contrat pour indemniser le client dans le cas de modifications des produits.
Analyse : le paiement fait au client ne correspond pas au transfert de biens ou services par l’entité. Donc, il s’agit d’une réduction du prix de transaction lorsque l’entité comptabilise le chiffre d’affaires pour le transfert des biens
Soit une vente de 2 milllions d’euros en N/12. L’entreprise comptabilise 2 millions d’euros moins 10% de 2 millions d’euros, soit 1,8 millions d’euros.
Pour en savoir plus : Fondements IFRS 15
Pour approfondir la norme IFRS 15, voir l’étape 4
